4.5.4. Бухгалтерский учет При отражении выплаты дивидендов имуществом, как и при выплате их деньгами, должны быть задействованы счета 84 и 75.А вот доходы и расходы, связанные с передачей имущества, должны пройти через счет 91. Это следует из пункта 7 ПБУ 9/99. ПРИМЕР 37 У ООО

Среди видов хозяйственного учета бухгалтерский учет занимает центральное место. Он представляет собой единую систему, созданную в интересах управления предприятием. Основу организации бухгалтерского учета составляют принципы, характерные для рыночной экономики, создающие возможность получения необходимой информации и принятия тактических и стратегических управленческих решений.

Бухгалтерские принципы – это совокупность методов, составляющих базу бухгалтерского учета. Они могут быть закреплены в законодательном порядке или сформулированы и рекомендованы профессиональными бухгалтерскими организациями на основании теории и практики учета, правовых прецедентов и хозяйственных традиций. Принципы служат основой общей концепции бухгалтерского учета, помогают разрабатывать его стандарты в интересах пользователей финансовой отчетности.

В отечественной практике отсутствуют нормативно закрепленные принципы, изложенные в едином документе, поэтому в разных учебниках они различаются. Сопоставление формулировок различных принципов и точек зрения по этому вопросу позволяют сделать вывод о том, что основными принципами бухгалтерского учета являются: непрерывность бухгалтерского учета; начисление показателей на счетах бухгалтерского учета; преобладания содержания над формой; осмотрительность при формировании и отражении финансовых результатов; фактически сложившаяся оценка активов и обязательств; функционирующего предприятия.

Базовые принципы бухгалтерского учета предполагают использование определенных допущений и требований, изложенных в пунктах 6 и 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 года № 60н). При этом понятие «требования» (пункт 7) Положения примерно соответствуют принципам бухгалтерского учета западных стран, а понятия «допущения» и «требования» (пункты 6 и 7) Положения вместе взятые – принципам отечественного бухгалтерского учета.

Если ПБУ 1/98 содержит четко выделенный перечень принципов бухгалтерского учета, то в остальных законодательных документах изложение принципов разрознено и нечетко.

Рассмотрим по порядку все принципы бухгалтерского (финансового) учета.

Принцип непрерывности бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет осуществляется непрерывно с момента организации (регистрации) предприятия до его ликвидации. В период ликвидации применяются особые правила бухгалтерского учета.

Принцип начисления показателей на счетах бухгалтерского учета . Все хозяйственные операции, отражающие движение и изменение капитала, имущества и обязательств предприятия, подлежат регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий. Счета бухгалтерского учета – основная единица группировки данных хозяйственных операциях и иной инфляции бухгалтерского учета. Синтетические счета бухгалтерского учета группируются по определенным признакам и служат для обобщения информации об определенных видах имущества, обязательств, капитала, финансовых результатах. Аналитические счета группируют информацию в более детальном разрезе в лицевых, материальных и иных счетах внутри одного синтетического счета.

Принцип начисления предполагает, что доходы и расходы, прибыли и убытки, другие аналогичные показатели отражаются на счетах в момент их возникновения, а не в момент осуществления расчетов. При этом доходы и расходы должны соотноситься при определении результатов хозяйственной деятельности организации или предприятия.

Принцип преобладания содержания над формой. При отражении в бухгалтерском учете экономическое содержание хозяйственной операции имеет преобладающее значение над всеми остальными ее признаками. В бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителям организации крупных сумм ссуд не является незаконным. Однако, если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния организации, особенно при задержке выплат начисленной оплаты труда из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует признать неправомерной.

Принцип осмотрительности при формировании и отражении финансовых результатов (осторожности, в западной практике еще и консерватизма) означает большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская скрытых резервов). В западной практике одним из конкретных проявлений данного требования является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль отражается в учете только после совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента возникновения предположения о его возможности. Для покрытия таких убытков предусматривается создание специальных резервов, например, резервов по сомнительным долгам.

В отечественной практике тоже предусмотрено образование резервов по сомнительным долгам. Они могут создаваться в течение финансового года (ежеквартально) на основе проведенной инвентаризации, не погашенной в установленный срок дебиторской задолженности. В западной практике указанные резервы можно создавать в момент образования сомнительной задолженности. Принципиальное отличие порядка формирования резервов сомнительных долгов в отечественной и зарубежной учетной практике позволяет сделать вывод о том, что требования осторожности не используется в полной мере в нашей учетной практике.

В настоящее время требование осмотрительности в отечественной практике нужно использовать осторожно, поскольку и без этого требования многие организации стремятся увеличить расходы с целью уменьшения в отчетности прибыли и соответственно налога на прибыль.

С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут заинтересованы иметь в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения с другими организациями, выплату высоких дивидендов по акциям и продажу их по высоким ценам и т.п.), требования осторожности будет действовать в полной мере.

Принцип фактически сложившейся оценки активов и обязательств. Проблема оценки активов и обязательств предприятия или организации имеет исключительное значение, поскольку от методов оценки зависит достоверность и реальность формируемой в учете и отчетность информации об имущественном и финансовом положении предприятия, результатах его хозяйственной деятельности.

Фактически сложившаяся оценка активов и обязательств осуществляется путем подсчета произведенных предприятием или организацией расходов по приобретению, получению или производству активов в денежном выражении и обязательств, подлежащих оплате.

Так, оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактические затраты, связанные с производством объекта имущества).

Применения других методов оценки допускается в случаях, предусмотренных законодательством России, а также нормативными правовыми актами Минфина РФ и органов, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.

Принцип функционирующего предприятия исходит из предположения, что предприятие продолжит свои хозяйственные операции в течение неограниченного времени, что отсутствуют факты, свидетельствующие о возможности его ликвидации в ближайшем будущем, и обязательства предприятия будут погашаться своевременно и в установленном порядке.

Вывод. Основу организации бухгалтерского учета составляют принципы, характерные для рыночной экономики, создающие возможность получения необходимой информации и принятия тактических и стратегических управленческих решений. К основным принципам отечественного бухгалтерского учета относятся принципы: непрерывности бухгалтерского учета; начисление показателей на счетах бухгалтерского учета; преобладание содержания над формой; осмотрительности при формировании и отражении финансовых результатов; фактически сложившейся оценки активов и обязательств; функционирующего предприятия.

Общий порядок ведения бухгалтерского (финансового) учета применительно к организационно-правовым особенностям предприятий рассмотрены в третьем вопросе данной лекции.

1. Значение финансового учета в условиях рыночной экономики

Бухгалтерский учет является важнейшей функцией управления организацией. Он формирует информацию о состоянии организации, фиксируя все суммы, проходящие в финансовой, экономико-хозяйственной деятельности. В условиях рыночной экономики ведение бухгалтерского учета приобретает особое значение для процесса принятия решений и обоснованных оценок пользователями учетной информации.

Финансовый учет имеет целью систематизировать принятые к бухгалтерскому учету данные в виде, приемлемом для составления финансовой отчетности. Важное место в финансовом учете отведено выработке основополагающих общепринятых правил, принципов бухгалтерского учета, без которых невозможно было бы сравнивать информацию нескольких организаций.

Важными тенденциями развития мировой экономики на современном этапе являются:

1) глобализация международных финансов и финансовых рынков;

2) возрастание роли рынков капитала в финансировании бизнеса;

3) интернационализация экономических отношений и необходимость их надежного информационного обеспечения.

На фоне современных тенденций в мировой экономике особое значение приобретает проблема унификации и стандартизации бухгалтерского учета в международном контексте и идентификации национальных и международных стандартов бухгалтерского учета. Национальные стандарты должны соответствовать Международным стандартам финансовой отчетности, внедрение которых в национальные системы учета осуществляется на добровольной основе.

Ведущую роль в унификации финансового учета в международном масштабе играют следующие организации, которые устанавливали общепринятые принципы бухгалтерского финансового учета:

1) Комитет по международным стандартам финансовой отчетности;

2) Международная организация комиссий по ценным бумагам;

3) Международная федерация бухгалтеров. Основная задача Комитета по международным стандартам и финансовой отчетности заключается в гармонизации международной практики учета и отчетности через систему МСФО.

Опыт экономически развитых стран показывает, что значимость бухгалтерских стандартов в большей степени определяется их признанием со стороны рынков капитала. Интересы рынков капитала опосредованно представляет международная организация комиссий по ценным бумагам, объединяющая специалистов из национальных государственных институтов, ответственных за организацию и функционирование рынков капитала.

Развитие системы бухгалтерского учета – это неотъемлемый элемент перехода России к рыночной экономике.

2. Сущность и основные принципы финансового учета

Сущность финансового учета – комплекс, сформированный на основе определенного плана счетов, который обобщает процесс производства, снабжения и реализации и решает определенные задачи на микро– и макроуровнях, что обеспечивает управление предприятием на основе информации о его имуществе, источниках и хозяйственных операциях.

В мире существуют различные учетные системы, но для каждой из них характерны:

1) национальные бухгалтерские стандарты. Включают план счетов, правительственные указы, налоговое законодательство. Основным являются план счетов, он тесно связан с формами собственности, целями и задачами учета;

2) определенная система организации учета на предприятии. Может быть в виде единой бухгалтерии или в виде двух бухгалтерий: финансовой и управленческой;

3) правила определения конечного финансового результата. Количество способов определения прибыли в разных странах от 1 до 4 и определяются они размерами предприятия, срочностью, целями;

4) цель учетной системы. Направлена на определение результатов деятельности предприятия.

Основные принципы финансового учета заложены в международных бухгалтерских стандартах и закреплены в законодательных актах. К ним относятся:

1) методы оценки средств и обязательств.

Должны давать правильное представление об имущественном и финансовом положении предприятия. Для этих целей предназначено более 15 методов оценки, основой большинства из них является метод исторической оценки, т. е. оценки на определенную дату совершения операции.

Историческая оценка не совпадает с реальной, поэтому существуют способы перехода к реальной оценке;

2) принцип осторожности. Он определяет поведение предприятия по отношению к возможным рискам. Его основой является неодинаковый учет прибылей и убытков, т. е. прибыль отражается после совершения соответствующей операции, а убыток с момента возникновения предположения о его возможности;

3) принцип разделения учетных периодов. Он предусматривает использование стабильных, экономически обоснованных методов, методов распределения расходов и доходов будущих и прошлых периодов для правильного определения финансового результата за год;

4) принцип постоянства методов учета.

Для того чтобы финансовые результаты предприятия были сопоставляемы по периодам, необходимо применять одинаковые методы оценки статей баланса, методы начисления амортизации и др.;

5) принцип продолжительности деятельности. Он предусматривает, что некоторые затраты, связанные с последовательной деятельностью предприятия, амортизируется в течение определенного периода;

6) принцип доброкачественности информации.

3. Финансовый учет и его объекты

Система бухгалтерского учета разделена на две подсистемы: финансовый учет и управленческий учет.

Бухгалтерский финансовый учет – это система сбора и обработки учетной информации, необходимой для составления финансовой отчетности. Финансовый учет включает в себя информацию по учету балансовых счетов: основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, материально-производственных запасов, денежных средств и используется не только внутри предприятия, но и внешними пользователями. Финансовый учет регулируется нормативными документами.

Цель финансового учета – формирование информации о деятельности организации в целом: доходах и расходах, состоянии денежных средств, дебиторской и кредиторской задолженности, платежах в бюджет и внебюджетные фонды, о финансовых вложениях, финансовых результатах и т. п.

Предмет бухгалтерского финансового учета – хозяйственная деятельность предприятия.

Объектами являются имущество (хозяйственные средства, активы предприятия), капитал и обязательства предприятия (источники формирования имущества), а также хозяйственные операции, вызывающие изменения имущества и источников его формирования.

Принципы бухгалтерского финансового учета.

1. Принцип денежного выражения – бухгалтерский учет оперирует данными, имеющими денежное выражение.

2. Принцип автономности предприятия – бухгалтерские счета предприятия автономны от бухгалтерских счетов его владельцев и работников.

3. Принцип непрерывности – предприятие работает бесконечно долго.

4. Принцип материальности – не тратить время на учет незначительных фактов.

5. Принцип консерватизма – при выборе бухгалтер выбирает сумму, которая менее оптимистична.

6. Принцип постоянства – в течение одного отчетного периода нужно пользоваться одной формой и методом бухгалтерского учета.

7. Принцип национальной валюты – в бухгалтерском учете применяется метод оценки средств в неизменной валюте в течение всего отчетного периода.

8. Принцип себестоимости – средства оцениваются по себестоимости на момент приобретения, а не по рыночной стоимости.

9. Принцип реализации – предприятия учитывают свои доходы в момент отгрузки товара, а не на момент оплаты.

10. Принцип соответствия – прибыль – выручка отчетного периода – затраты этого периода.

11. Принцип двойственности – принцип сбалансированности, когда учетная информация рассматривается по составу средств и источникам их формирования: совокупность всех средств (актив) равна совокупности источников (пассив).

12. Принцип двойной записи – хозяйственная операция, изменяющая состав средств и источников формирования, не нарушает принципа сбалансированности.

4. Задачи финансового учета по удовлетворению информационных потребностей различных групп пользователей

Финансовый учет отражает состояние имущества, обязательств, капитала и финансовых результатов деятельности организации в едином денежном выражении на основе метода двойной записи с целью формирования отчетности различных видов и установленных форм. В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России целью финансового бухгалтерского учета является формирование информации для внешних пользователей. Для внешних пользователей должна формироваться учетная информация о финансовом положении, финансовых результатах деятельности, изменениях в финансовом положении организации, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений.

Заинтересованными пользователями финансового учета являются:

1) реальные и потенциальные инвесторы, которых интересует информация о рисках и доходности осуществляемых ими инвестиционных проектов, о целесообразности и возможности организации выплачивать дивиденды;

2) работники, изначально заинтересованные в информации о стабильности и прибыльности работодателей, о способности организации гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест;

3) заимодавцы, для которых важна информация, позволяющая определить возможности организации своевременно погасить предоставленные ей займы и выплатить соответствующие проценты;

4) поставщики и подрядчики, заинтересованные в информации о возможностях выплаты организацией в срок причитающейся им суммы;

5) покупатели и заказчики, заинтересованные в информации о продолжении деятельности организации;

6) властные структуры, которые заинтересованы в информации, необходимой для осуществления возложенных на них функций по распределению ресурсов, регулированию инфраструктуры в стране, разработке и реализации общегосударственной политики, по ведению статистического наблюдения;

7) общество, которое заинтересовано в информации о роли и вкладе организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях.

Информация, формируемая в финансовом учете, должна отвечать требованиям:

1) уместности сточки зрения заинтересованных пользователей;

2) надежности;

3) осмотрительности;

4) достоверности – одному из основных требований пользователей;

5) понятности;

6) сопоставимости – базы для анализа и прогнозов, выявления экономического роста хозяйствующего субъекта или нарастания проблем экономического спада;

7) сравнимости за разные периоды деятельности в разных организациях;

8) полноты;

9) своевременности.

5. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учетов

Характеристика отличий управленческого учета от финансового учета.

1. Обязанность ведения учета (степень регламентации) – ведение финансового учета предусмотрено законодательством, т. е. является обязательным. Финансовый учет ведется по требуемой форме и с требуемой степенью точности, независимо от желания руководства. Управленческий учет связан с калькулированием, которое, в свою очередь, тесно связано с налоговым законодательством. В этом плане ведение управленческого учета зависит от задач, стоящих перед руководством. При этом обязательно должны выполняться условие: затраты на сбор информации должно быть ниже экономического эффекта от ее использования.

2. Цели ведения учета. Составление финансовых документов обязательно для внешних пользователей, финансовая отчетность готова – цель достигнута. В управленческом учете составление документов необходимо для внутренних пользователей. Эти документы могут включать различные показатели в зависимости оттого, кто является потребителем данной информации. Составление отчетов не является самоцелью.

3. Пользователи информацией. Пользователями финансового учета являются акционеры, кредиторы, государственные налоговые органы и т. д. (внешние пользователи). Пользователями же управленческого учета являются внутренние: менеджеры организации, сотрудники, помогающие им в сборе и анализе информации (внутренние пользователи).

4. Методы ведения учета. В финансовом учете элементы метода обязательны, в управленческом учете пользоваться этими приемами не обязательно.

5. Свобода выбора (принципы учета).

Финансовый учет базируется на общепринятых принципах, которые регулируют запись, оценку и передачу финансовой информации, т. е. финансовый учет до определения степени централизован. Управленческий учет, наоборот, организуется, исходя из целей и задач управляющих, не регламентируется государством, служит лишь интересам предприятия, основан на логике, опыте и децентрализован.

6. Группировка затрат. В финансовом учете хозяйственная деятельность предприятия рассматривается как единое целое. В управленческом учете основное внимание уделяется центрам ответственности, т. е. структурным подразделениям.

7. Степень надежности информации.

В финансовом учете информация документально подтверждена и ее оценка должна быть точной. В управленческом учете информация носит расчетный характер и зачастую не связана с хозяйствующими операциями. Часто используется приблизительные оценки.

8. Связь с другими дисциплинами. Финансовый учет основан главным образом на собственном методе. Управленческий учет связан с микроэкономикой, математической статистикой, финансами и другими науками.

6. Финансовый учет как информационная база экономического анализа

Необходимость формирования финансового учета возникает, прежде всего, в тех коммерческих организациях, где требуется создание и поддержание баланса финансово-экономических интересов лиц, принимающих участие в делах экономического субъекта; прозрачность финансового учета обеспечивает возможность оценки лояльности менеджмента по отношению к собственникам капитала.

Финансовый учет ведется для правильного отражения деятельности всех фирм, составляющих компанию, в бухгалтерском учете. Он предназначен в первую очередь для формирования информации, необходимой для внешних пользователей – инвесторов, кредиторов, налоговых органов. С этих позиций данные финансового учета не представляют коммерческой тайны, поскольку в нем отражаются наиболее общие показатели деятельности организации.

Финансовый учет формируется на основе данных синтетического и аналитического учета и образует бухгалтерскую отчетность организаций, включающую бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложения к ним, предусмотренные нормативными актами, аудиторское заключение, пояснительную записку.

Финансовый учет в типовой конфигурации построен исходя из требований по ведению на предприятии бухгалтерского и налогового учета.

Информация финансового учета необходима для оперативного прогнозирования, текущего анализа и планирования.

Цель финансового учета состоит в жестком контроле капитала, находящегося в коммерческом обороте, а также отражении процедур выявления финансовых результатов от производственно-коммерческой деятельности.

На основе показателей, представляемых в финансовой учет, определяются главные источники средств предприятия и полученной прибыли (причин возникновения убытков), направления их использования за истекший период, а также ведущие положения учетной политики.

На показатели деятельности предприятий оказывают воздействие как экономические, так и организационные факторы. Кроме того, предприятия как самостоятельные экономические субъекты хозяйственной деятельности обладают правом распределять результаты деятельности, т. е. прибыль, имеют экономическую свободу в выборе партнеров и делают этот выбор исходя только из экономической целесообразности и собственной выгоды.

Необходимым элементом их хозяйствования в современных условиях является самостоятельность в организации снабжения производства сырьем, найме персонала и распоряжении произведенной продукцией, а также в решении вопросов, касающихся финансирования капитальных вложений, обеспечения предприятия оборотными средствами, и иных задач.

7. Учет вложений во внеоборотные активы

Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, приобретение внеоборотных активов за плату.

Основные задачи учета долгосрочных инвестиций:

1) своевременное, полное и достоверное отражение всех расходов по их видам и по каждому объекту;

2) обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и других долгосрочных инвестиций;

3) определение первоначальной стоимости вводимых в действие объектов основных средств.

Учет вложений во внеоборотные активы ведется по фактическим затратам, как в целом по стройке, таки по отдельным объектам, нарастающим итогом с начала года и с начала строительства по дату ввода объекта в эксплуатацию.

Для учета затрат на долгосрочные инвестиции застройщики используют активный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте). В дебете этого счета учитываются фактические затраты застройщиков; кредитовый оборот означает формирование инвентарной стоимости законченного капитального строительства, приобретение основных средств и нематериальных активов. Сальдо этого счета бывает только дебетовым и означает стоимость незавершенного строительства.

Вложения во внеоборотные активы могут финансироваться за счет:

1) собственных средств;

2) заемных средств;

3) средств внебюджетных фондов;

4) бюджетных средств на возвратной и безвозвратной основе;

5) долевого участия в строительстве.

8. Поступление объектов основных средств

Оценка основных средств оказывает влияние на себестоимость продукции, ценообразование, налогообложение имущества организации и, в конечном итоге, на показатели, характеризующие финансовое состояние. Поэтому очень важно достоверно определить первоначальную стоимость основных средств.

В учетной политике организации в соответствии с требованиями нормативных документов бухгалтерского учета необходимо установить:

1) правила отнесения поступающих средств труда к основным средствам как объектам бухгалтерского учета;

2) порядок формирования первоначальной стоимости основных средств в зависимости от способов их поступления;

3) порядок исчисления и включения в первоначальную стоимость объектов основных средств, не возмещаемых налогов и сборов.

Поступление основных средств в организацию происходит в следующих случаях:

1) в результате приобретения за плату;

2) в порядке нового строительства;

3) на условиях аренды;

4) в качестве взноса (вклада) в уставный капитал;

5) безвозмездного получения или дарения;

6) выявления как неучтенных по материалам инвентаризации;

7) получения в хозяйственное ведение или оперативное управление;

8) оприходования с целью осуществления совместной деятельности и доверительного управления;

9) в порядке товарообменных операций;

10) другими способами, не противоречащими действующему законодательству.

Когда объекты основных средств поступают в распоряжение организации, они принимаются членами постоянно действующей комиссии по приемке и списанию основных средств, назначаемой на год приказом (распоряжением) руководителя организации. В состав комиссии включаются специалисты, согласно предназначению основных групп объектов основных средств.

В процессе приемки объектов основных средств в обязательном порядке принимают участие будущие материально-ответственные лица организации, в ведение которых в дальнейшем будут передаваться объекты.

Для зачисления в состав основных средств отдельных объектов составляется акт (накладная) приемки-передачи основных средств.

Приемочная комиссия определяет техническое состояние и комплектность объекта, его наименование, год выпуска предприятием-изготовителем или год постройки, первоначальную стоимость и другие сведения, позволяющие вести аналитический учет объекта в соответствии с целевым назначением. Все эти данные отражаются в составляемом акте приемки, к которому прилагается необходимая техническая документация.

Общим актом приемки-передачи основных средств (накладной) может оформляться принятие к бухгалтерскому учету однотипных объектов одинаковой стоимости и принимаемых бухгалтерской службой к учету одновременно.

Похожие статьи

Как правильно написать заявление на налоговый вычет (4 варианта)

ОАО «Михайловский горно-обогатительный комбинат

Общая характеристика безналичных расчетов в кредитных организациях

Рыночная экономика характеризуется тем что